Принципы налогообложения. · Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы

А. Эскина,
обозреватель журнала
«Арбитражная налоговая практика"

Приятно, что наше законодательство стремится к совершенству. Но совершенным его пока, к сожалению, не назовешь. Поэтому в практической деятельности нередки случаи, когда сложно с безусловной однозначностью оценить ситуацию и принять верное управленческое и налоговое решение.

Такие проблемы возникают у налогоплательщика, когда:
- в тексте закона недостаточно четко установлены все элементы налогообложения;
- часть законодательных функций делегирована местным органам власти, а они, в свою очередь, при установлении налога не определили четкой методики его исчисления и уйлаты;
- налоговые органы, разрабатывая инструкции и комментируя применение законодательных актов, превышают свои полномочия и расширительно толкуют закон;
- в принятии решений о привлечении налогоплательщика к ответственности «неналоговые» законы применяются к налоговым правоотношениям;
- реальная производственная ситуация не вписывается в рамки установленных нормативными актами положений (например, когда для возмещения НДС налоговые органы требуют в обязательном порядке представить грузовую таможенную декларацию, хотя груз за пределы России вывозился морским транспортом);
- стороны по-разному трактуют сроки, установленные для до-судебного порядка урегулирования спора, считая пресекательным только шестимесячный срок для обращения в суд.

В таких ситуациях радует только одно: пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) предусмотрено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) .

Подробнее остановлюсь на некоторых примерах арбитражной практики.

ЗАКОНОМ НЕДОСТАТОЧНО ЧЕТКО УСТАНОВЛЕНЫ
ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

С такой ситуацией сталкиваются многие налогоплательщики, уплачивающие налог с продаж.

ИМНС по Удорскому району Республики Коми обратилась в арбитражный суд с иском к 000 «Удора-Форест» о взыскании налоговых санкций по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление деклараций по налогу с продаж.

Решением суда исковые требования отклонены. Постановлением апелляционной инстанции решение суда оставлено без изменения.

Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС Волго-Вятского округа отклонил ее, указав следующее.

Статьей 1 Федерального закона от 31.07.98 № 150-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» в перечень региональных налогов введен налог с продаж, а также установлены права субъектов РФ по введению в действие налога с продаж на своих территориях. 27.09.98 был принят Закон Республики Коми «О налоге с продаж».

Постановлением от 30.01.01 № 2-П «По делу о проверке конституционности положений подпункта «д» пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»...» Конституционный Суд РФ установил, что положения указанных норм признаны незаконными, порождающими возможность его произвольного толкования. Учитывая, что немедленное признание их утратившими силу может повлечь неисполнение соответствующих бюджетов и привести к нарушению прав и свобод граждан, до 01.01.02 обязанность по уплате налога у налогоплательщиков сохраняется.

Однако Конституционный Суд РФ указал при этом, что дела заявителей в части, касающейся привлечения их к ответственности за подобные налоговые правонарушения, подлежат пересмотру с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ, где сказано, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налоге с продаж должны толковаться в пользу налогоплательщика.

При указанных обстоятельствах суд правомерно освободил налогоплательщика от налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 119 НК РФ.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.01.02 № А29-6880/01А.)

Аналогичное решение вынесено ФАС Волго-Вятского округа от 06.02.02 № А29-5234/01А.

В другом случае суд вообще отказал ИМНС РФ по Ленинскому району г. Владимира во взыскании налога и налоговых санкций по налогу с продаж с предпринимателя Рассказовой Л.А., оказывавшей услуги по реализации мебели, сделав следующий вывод. В Законе РФ от 27.12.91 № 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и в Законе Владимирской области «О налоге с продаж» не дано детального определения такого объекта как «дорогостоящая мебель», а также не обозначены четкие перечни объектов налогообложения (отсутствие мебели в перечне товаров, стоимость которых не подпадает под действие Закона Владимирской области «О налоге с продаж»). Указанное свидетельствует о неопределенности объекта налогообложения. Поэтому во взыскании налога и санкций отказано верно.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.02.02 № А11-3844/2001-К2-1887.)

Аналогичные решения вынесены:
ФАС Волго-Вятского округа от 14.01.02 № А 11-3706/2001-К2-Е-1806;
ФАС Поволжского округа от 21.02.02 № А12-9003/01-с25.

Еще один интересный случай связан с установлением и уплатой единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Предприниматель Казакова О.Ю. обратилась в Арбитражный суд Тверской области с иском о признании недействительным решения ИМНС РФ по Конаковскому району Тверской области о доначислении единого налога на вмененный доход и взыскании санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Предприниматель осуществляет розничную торговлю строительными материалами и является плательщиком указанного налога. Инспекция провела осмотр помещения, где производится торговля, и пришла к выводу о том, что Казакова занизила размер физического показателя - торговой площади, на основании которого рассчитывается сумма налога.

Обжалуя решение налогового органа, предприниматель указала, что для осуществления торговой деятельности ею арендуется складское помещение общей площадью 435,2 кв. м, в том числе торговая площадь- 10,2 кв. м. Основная часть помещения используется для хранения товара. Непосредственно торговля производится в отдельном отгороженном помещении площадью 10,2 кв. м, где выставлены образцы продукции с ценниками.

Как следует из пункта 2 статьи 4 Закона Тверской области «О едином налоге на вмененный доход» (далее - Закон Тверской области) , сумма налога рассчитывается налогоплательщиком, исходя из базовой доходности, установленной этим Законом, на единицу физического показателя. По розничной торговле такой единицей является квадратный метр торговой площади. В примечании 1 к Приложению 1 Закона Тверской области указано, что торговая площадь киоска, ларька, полуприцепа «Тонар», отдела в магазине, павильона и тому подобных стационарных мест организации торговли принимается равной 50 процентам от занимаемой площади. Вместе с тем в Законе Тверской области, в действующей редакции в проверяемый период, понятие «торговой площади» не определено.

При таких обстоятельствах, а также учитывая положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, которым определено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, решение о взыскании налога и санкций признано недействительным.

(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.05.02 № 738.)

РАСШИРИТЕЛЬНОЕ ТОЛКОВАНИЕ ЗАКОНА

Ведомственные инструкции, разъясняющие применение законодательства, не должны допускать его расширительного толкования. В случаях, когда возникают разночтения между этими актами и законом, они должны применяться лишь в части, не противоречащей Кодексу.

ЗАО «Ротманс-Нево» обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с иском о признании недействительным решения ИМНС РФ по Приморскому району Санкт-Петербурга в части взыскания налога на прибыль, дополнительных платежей по этому налогу, пеней и штрафа, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Иск удовлетворен. Апелляционная инстанция подтвердила решение суда. Кассационная инстанция считает решения судов правильными.

Суть спора состоит в следующем. Предприятие получило убыток по результатам финансовой деятельности за прошлые годы. В последующие годы оно имело право использовать льготу на погашение этого убытка и применяло ее в пределах 50 процентов полученной прибыли, не ограничиваясь пределом в 1/5 убытка. При этом ЗАО мотивировало тем, что пунктом 6 статьи 5 Закона РФ от 27.12.91 № 2119-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» предусмотрен временной интервал, в течение которого можно направлять прибыль текущего года на покрытие убытка прошлых лет, однако из смысла названной статьи не следует, что указанная льгота должна быть использована равными частями в течение пяти лет.

ФАС Северо-Западного округа обосновал свое решение следующим. Необходимость использования этой льготы равными частями в течение пятилетнего периода предусмотрена пунктом 4.5 Инструкции ГНС РФ от 25.08.95 № 37 и пунктом 4.5 Инструкции МНС РФ от 15.06.2000 № 62. Однако согласно пункту 2 статьи 4 НК РФ указанные нормативные акты не относятся к актам законодательства о налогах и сборах и расширительно толкуют Закон.

(Постановление ФАС Северо-западного округа от 14.05.02 № А56-3 0154/01.)

Часто между налогоплательщиками и налоговыми органами возникали разногласия по поводу отнесения к внереализационным доходов от сдачи имущества в аренду, поскольку это влияло на налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автомобильных дорог. Инспекции считали, что если сдача имущества в аренду занесена в устав предприятия в качестве одного из основных видов деятельности, то ее следует учитывать в составе объемов от реализации продукции (работ, услуг).

В Арбитражный суд Ульяновской области обратилось АО «Легпромсервис» с иском к ИМНС по работе с крупными налогоплательщиками межрайонного уровня по г. Ульяновску о признании недействительным ее решения. Иск удовлетворен. ИМНС подала кассационную жалобу.

ФАС Поволжского округа, рассмотрев ее, установил следующее.

ИМНС провела налоговую проверку предприятия и решила, что ОАО занизило налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автодорог на сумму арендной платы, полученной от арендаторов, поскольку она отражена на счете 80 «Прибыли и убытки». По мнению налогового органа, сдача в аренду нежилого помещения является уставной деятельностью предприятия, а следовательно, подлежит отражению на счете 46 «Реализация продукции (работ, услуг)». На основании этого предприятию доначислен налог, пени и штраф.

Суд кассационной инстанции решил, что у налогового органа не было оснований для доначисления налогов, поскольку Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.08.92 № 552) установлено, что доходы от сдачи имущества в аренду учитываются в составе внереализационных расходов на счете 80 «Прибыли и убытки». Пунктом 14 этого же Положения определено, что доходы от сдачи имущества в аренду являются внереализационными.

Доводы налогового органа о том, что сдача имущества в аренду является реализацией с момента введения в действие НК РФ, то есть с 01.01.99, судебной коллегией не приняты в силу того, что каких-либо изменений в действующие в течение 1997, 1998, 1999 годов нормативные акты по исчислению налога на пользователей автодорог не вносилось.

Кроме того, коллегия признала обоснованными выводы Арбитражного суда Ульяновской области, что в соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В иске налоговому органу отказано.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 08.02.02 № А72-4225/2001 -Л297.)

Часто налоговые органы расширительно толковали и положения законодательства о налоге с продаж, распространяя налогооблагаемую базу на взаимозачетные операции, выплату заработной платы своим работникам продукцией собственного производства и приравнивая предпринимателей к физическим лицам.

Межрайонная ИМНС № 2 по г. Каменке и Каменскому району Пензенской области проверила МУП «Комбинат школьного питания» и установила, что Комбинат в налогооблагаемый оборот по налогу с продаж не включил стоимость горячего питания и кулинарных изделий, реализованных за наличный расчет в счет погашения задолженности по детским пособиям. ИМНС доначислила налог, пени и штраф.

Признавая недействительным решение налогового органа, суд первой инстанции сослался на пункт 2 статьи 3 Закона Пензенской области от 25.11.98 № 123-ЗПО «О налоге с продаж» и пункт 3 статьи 20 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», в которых объектом налогообложения по налогу с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет с указанием конкретного перечня товаров, куда не включена стоимость горячего питания и кулинарных изделий. Сле-довательно, налоговый орган неправомерно распространил их действие на погашение задолженности по детским пособиям. Неясности и противоречия актов законодательства истолкованы судом в пользу налогоплательщика. В иске инспекции отказано.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 15.02.02 № А49-6339101-215ак/11.)

Закон не допускает установления дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала, статуса налогоплательщика.

Предприниматель Володин обратился в Арбитражный суд города Москвы с иском о признании недействительным решения УМНС РФ по г. Москве о доначислении налога с продаж.

Суть спора. Инспекция, ссылаясь на Закон г. Москвы «О налоге с продаж», утверждала, что налог с продаж не взимается с организаций, но взимается с предпринимателей, перешедших на упрощенную систему налогообложения. Суд первой инстанции иск удовлетворил. Апелляция это решение отменила.

ФАС Московского округа, рассмотрев кассационную жалобу, решил, что Закон г. Москвы не может быть положен в основу удовлетворения требований налогового органа, поскольку противоречит пункту 2 статьи 3 НК РФ. Согласно данной норме права налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и других подобных критериев. Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Поэтому суду следовало все неопределенные положения Закона г. Москвы истолковать в пользу налогоплательщика. Решение апелляционной инстанции отменено, требования налогоплательщика удовлетворены.

(Постановление ФАС Московского округа от 04.02.02 № КА-А401165-02.)

Аналогичное решение принято ФАС Московского округа от 23.01.02 № КА-А40/8230-01.

«НЕНАЛОГОВЫЕ» ЗАКОНЫ И НАЛОГОВЫЕ ПРАВООТНОШЕНИЯ

Много вопросов вызывали моменты, касающиеся официальной регистрации перехода прав на недвижимое имущество и отнесение в связи с этим затрат по их содержанию на себестоимость. Споры между ИМНС и налогоплательщиками возникали и при отсутствии или несвоевременной регистрации договоров аренды. Подробно останавливаться на этих случаях, по моему мнению, в этой статье не имеет смысла, поскольку масса статей и примеров арбитражной практики уже была опубликована в предыдущих выпусках журнала. Единственное все-таки хотелось бы подчеркнуть: федеральные арбитражные суды в большинстве своем уже выработали определенную позицию в этих вопросах. Они исходят из того, что главным критерием в этих случаях является факт совершения хозяйственной операции (купли-продажи недвижимости или передачи ее в аренду) и ее оплаты. В связи с этим все расходы налогоплательщика, связанные с содержанием и обслуживанием приобретенных или арендованных помещений, используемых в производственных целях, правомерно относить на себестоимость продукции (работ, услуг).

Интересным представляется момент регистрации (постановки на учет) структурного подразделения головной организации, находящегося в другом районе города. В настоящее время, когда филиалы и структурные подразделения не обладают статусом юридического лица, возникает вопрос о правомерности привлечения к ответственности головной организации при постановке их на учет.

ИМНС РФ № 10 по ЦАО г. Москвы обратилась в Арбитражный суд г. Москвы о взыскании с ОАО «Центр Ювелир» штрафа по статье 116 НК РФ за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе более 90 дней. В иске было отказано. Налоговый орган обратился с кассационной жалобой в ФАС Московского округа.

Поддержав выводы суда первой инстанции, суд указал следующее.

В соответствии со статьей 11 НК РФ местом нахождения юридического лица является место его государственной регистрации, а не почтовый адрес и местонахождение его органов. Различные почтовые адреса головной организации и обособленного подразделения в одном населенном пункте при отсутствии системы раздельной регистрации юридических лиц применительно к внутреннему административному делению населенного пункта не создают у налогоплательщика обязанности повторной постановки на учет, так как его местонахождение и местонахождение его подразделения одинаково.

Система местонахождения налоговых органов в пределах одного населенного пункта (в г. Москве) входит в противоречие с системой государственной регистрации юридических лиц. В НК РФ разрешения этой противоречивой региональной ситуации не дано. Следовательно, имеется неустранимая неясность налогового законодательства, которая должна быть разрешена в пользу налогоплательщика путем неприменения к нему мер налоговой ответственности.

(Постановление ФАС Московского округа от 16.01.02 № КА-А40/8039-01.)

РЕАЛЬНАЯ ПРОИЗВОДСТВЕННАЯ СИТУАЦИЯ
НЕ ВПИСЫВАЕТСЯ В ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ РАМКИ

К этой теме можно отнести дела о проблемах возмещения экспортного НДС в случаях, когда налогоплательщик в силу объективных причин не может представить налоговому органу всех запрашиваемых документов. Такие вопросы широко освещались в виде обзоров и статей в журнале ранее. Судебный подход к решению данной проблемы базируется на двух основных принципах:
- реальность экспорта товаров, который налогоплательщик может подтверждать всеми возможными документами, а не только теми, которые оговорены в инструкции;
- презумпция добросовестности налогоплательщика (дока-зать недобросовестность - задача налогового органа).

Пример. Иск заявлен ИМНС РФ № 43 по Северному административному округу г. Москвы о взыскании с ООО «М.Н.А. Атлантик ЛТД» штрафа за неуплату налога на прибыль и НДС. Первая инстанция иск отклонила. ИМНС подала кассационную жалобу. Кассационная инстанция решила, что оснований для отмены решения суда первой инстанции не имеется. Факт экспорта товаров инспекцией не оспаривается. Доводы инспекции о поставщиках, заверенном контракте и его переводе на другое лицо, частичном выполнении контракта не приняты как не относящиеся к вопросу, рассмотренному судом первой инстанции. Доводы инспекции о неправомерном списании суммы в дебет бухгалтерского счета 68 также не принимаются судом как не относящиеся к нарушениям налогового законодательства.

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Учитывая изложенное, а также тот факт, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суд постановил оставить кассационную жалобу ИМНС без удовлетворения.

О СРОКАХ

Статьей 115 НК РФ установлен шестимесячный срок для обращения налогового органа в суд для взыскания налоговых санкций. Этой статьей четко определено, что указанный срок является пресекательным. То есть он не подлежит восстановлению ни при каких обстоятельствах. За пределами этого срока иски судом не рассматриваются. Этот вопрос суды решают однозначно. Стоит, однако, отметить, что течение этого срока начинается с момента обнаружения налоговым органом правонарушения и плюс максимально три месяца, в течение которого может продолжаться налоговая проверка.

Еще один срок, не вызывающий вопросов, - это давностный срок в три года, который может быть охвачен налоговой проверкой.

В отношении других сроков - двухмесячный срок для составления акта по результатам проверки; две недели на представление налогоплательщиком возражений по акту проверки; 14 дней на утверждение акта проверки после получения возражений налогоплательщика (если они имелись); 10-дневный срок для направления налогоплательщику требования о добровольной уплате налога и пени - суды к единому мнению не пришли.

Некоторые суды считают несоблюдение этих сроков существенным нарушением процедуры привлечения налогоплательщика к ответст-венности. А некоторые полагают, что эти сроки процедурные, а не пре-секательные, обращая внимание лишь на то, должно ли было предприятие уплачивать в принципе этот налог в силу закона.

Остановлюсь на одном необычном прецеденте.

ИМНС РФ по г. Волжскому обратилась в Арбитражный суд Волгоградской области с иском к ООО «Арт-Медиа» о взыскании штрафа в размере 5000 рублей за несообщение в установленный срок налоговому органу об открытии банковского счета. Иск судом первой инстанции отклонен.

Кассационная инстанция, рассмотрев жалобу инспекции, установила следующее.

По мнению ИМНС, сообщение об открытии счета представлено налогоплательщиком 27.02.01, о чем имеется запись в книге регистрации входящих документов инспекции. Счет был открыт 14.02.01. Следовательно, налогоплательщик нарушил срок представления информации об открытии счета, установленный пунктом 2 статьи 23 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении иска, суд исходил из того, что своими действиями налоговая инспекция сама создала условия, не позволяющие достоверно определить дату представления документов.

Сообщение предприятием датировано 23.02.01. По его утверждению, именно в этот день это сообщение было опущено в ящик для отчетности при налоговой инспекции. Доводы ИМНС о том, что эти утверждения нельзя признать убедительными в связи с тем, что выемка документов из ящика производится 2 раза в день, на сообщении ответчика поставлен штамп о получении 27.02.01, входящий № 3058, не могут быть приняты судом во внимание. У суда возникли обоснованные сомнения в том, что вся документация, изымаемая в течение рабочего дня, учитывается в тот же день. Между поступлением документа и его учетом может пройти какое-то время.

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Исходя из изложенного, в иске инспекции было отказано.

Copyright © «Арбитражная налоговая практика», 2002, № 12.
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
Индексы 81213 и 80214 по каталогу «Газеты, журналы» (Роспечать).
Подписка в любом почтовом отделении.
Подписка в Интернете:

Налоговый кодекс, N 146-ФЗ | ст. 3 НК РФ

Статья 3 НК РФ. Основные начала законодательства о налогах и сборах (действующая редакция)

1. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

2. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.

Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала.

3. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

4. Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

5. Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ.

Абзац утратил силу. - Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ.

Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом.

6. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить.

7. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

BB-код
Текст

URL документа [скопировать ]

Комментарий к ст. 3 НК РФ

Принципы правового регулирования налоговых отношений представляют собой общие начала, основные положения, в которых находит выражение сущность налогового права, его основные черты и проявляются закономерности его развития.

Принципы налогового права обеспечивают единообразные подходы к формированию налоговых норм и их применению, а также используются для устранения пробелов в налоговом праве.

В целях регулирования налоговых отношений используются как общие общеправовые и межотраслевые принципы, охватывающие все или несколько отраслей права, так и специальные (отраслевые) принципы, распространяющиеся только на налоговую сферу.

Общеправовые и межотраслевые принципы, используемые для регулирования налоговых отношений, - это принципы законности, гуманизма, демократизма, гласности, единства прав и обязанностей, неотвратимости наказания, ответственности за вину и др.

Применение ряда общеправовых принципов в налоговой сфере может отличаться существенными особенностями. Например, принцип демократизма в налоговом праве означает, что решения по основным и наиболее важным вопросам налогообложения и налогового регулирования должны приниматься органами представительной власти и оформляться в виде законов и иных актов органов представительной власти. Однако именно в финансовой и налоговой сферах на реализацию принципа демократизма накладываются существенные ограничения. В соответствии с федеральным конституционным законом о референдуме и региональными законами о референдумах вопросы налогообложения не могут выноситься на референдум. Таким образом, инструменты прямой (непосредственной) демократии оказываются неприменимы для регулирования налоговых отношений.

Ряд общеправовых принципов в трансформированном виде, уточненном применительно к налоговому регулированию, закреплен в законодательстве о налогах и сборах в качестве специализированных принципов налогового права. Это прежде всего касается таких норм-принципов в налоговом праве, как справедливость, равенство, законность и соразмерность.

Справедливость представляет собой абстрактное выражение и определение права вообще, любой его отрасли, в том числе и налогового права. Требование справедливости проявляется одновременно во всех принципах налогового права. Наверное, поэтому упоминание о принципе справедливости как об отдельном принципе налогового права было исключено из Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

Требование справедливого регулирования налоговых отношений - емкое и многогранное. Во-первых, оно должно гарантировать свободу налогоплательщика: налог ограничивает право собственности, чтобы защитить собственность налогоплательщика. Во-вторых, оно предполагает обеспечение формально-юридического равенства через установление равной меры для фактически неравных субъектов. И в этом смысле налоговое право должно выстраиваться на основе всеобщности и равенства налогообложения. Наконец, в-третьих, справедливость - это и требование социальной солидарности, в соответствии с которым формально равное для всех налоговое право должно быть социально дифференцированным (то есть фактически неравным!) и предусматривать систему налоговых льгот социальной направленности.

В налоговом деликтном праве требование справедливости проецируется на налоговые санкции и иные принудительные меры воздействия на налогоплательщика, которые должны соответствовать характеру и степени общественной опасности налогового правонарушения, обстоятельствам его совершения и личности правонарушителя. Требование справедливости устанавливает также, что никто не может нести ответственность дважды за одно и то же правонарушение.

Закрепленный в Конституции РФ принцип равенства всех перед законом и судом детализирован в Налоговом кодексе РФ. Он трансформируется в налоговом праве, во-первых, в требование равноправия и всеобщности налогообложения: каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы; законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения; запрет устанавливать налоговые льготы индивидуального характера и т.д. Во-вторых, равноправие в налоговом праве понимается и как запрет дискриминации:

Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и различно применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев;

Принцип законности - один из базовых общеправовых принципов - понимается по-разному в сфере налогового правотворчества и в области налогового правоприменения.

В процессе формирования налоговых норм требование законности предполагает, что:

Налоги устанавливаются исключительно актами законодательства о налогах и сборах; ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ, либо установленные в ином порядке, чем это определено Налоговым кодексом РФ;

В тексте таких актов должны быть четко определены все элементы налоговой обязанности;

Должны быть соблюдены процессуальные нормы подготовки, принятия и вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах.

В правовой науке распространена следующая позиция: принципы являются основополагающими началами, характеризующими сущность того или иного правового явления, лежащими в основе его построения и функционирования.

Большинство ученых делят правовые принципы на общие и специальные.

К общим принципам относятся: законность; демократизм (народовластие); гуманизм; гласность; национальное равноправие; уважение прав и свобод личности; презумпция невиновности. Общие правовые принципы закреплены в нормах Конституции РФ.

Принципы налогообложения - основополагающие положения, лежащие в основе налоговой системы государства.

Адам Смит сформулировал и обосновал четыре принципа, ставших впоследствии знаменитыми, которые должны быть реализованы в налоговой системе демократического государства: справедливость, определенность, удобство, эффективность.

Принцип справедливости сформулирован Адамом Смитом так: «Подданные государства должны делать взносы с целью поддержания деятельности правительства, которые как можно точнее пропорциональны экономическим возможностям налогоплательщиков, т.е. пропорциональны доходам, которые они получают благодаря государственному устройству общества».

В настоящее время принцип справедливости трансформировался в принцип «справедливости по горизонтали» и «справедливости по вертикали».

Исходя из принципа равенства лица, находящиеся в равном положении и получившие одинаковый налогооблагаемый доход, должны уплачивать налог по единым ставкам. В этом суть «справедливости по горизонтали».

«Справедливость по вертикали» - прогрессивная шкала налогообложения.

Принцип определенности, который также можно назвать и принципом законности, означает, что налог, который лицо обязано платить, должен быть определен точно, а не произвольно. Срок уплаты, способ платежа, сумма платежа – все это должно быть ясно и для плательщика и для другого лица. Принцип определенности современные исследователи тесно связывают с проблемой стабильности налогового законодательства.

Принцип удобства требует, чтобы каждый налог взимался в такое время и таким способом, какие наиболее соответствуют соображениям удобства для налогоплательщика.

Удобные и необременительные способы уплаты налога должны обеспечить как можно меньшее влияние налогообложения на экономическое поведение лица и устранить разрушающее воздействие на рынок. В современной науке этот принцип получил название «принципа нейтральности налогообложения».

Дальнейшее развитие принцип нейтральности налогообложения выразилось в том, что налогообложение из-за высоких размеров может приводить к «эффекту замещения», когда налогоплательщики исключительно из-за налоговых факторов реструктуризируют свою деятельность с целью снижения расходов по уплате налогов.

Принцип эффективности налоговой системы означает, что правила взимания налога должны быть таковы, чтобы налог извлекал из кармана налогоплательщика как можно меньше сверх того, что поступает в казну.

Принцип эффективности нарушается, если:

Административные барьеры.

Налоговые санкции подрывают экономическую основу хозяйственной деятельности.

Методы налогового контроля, унижающие достоинство налогоплательщика, нарушающие его гражданские права.

Сейчас признано, что сопутствующие уплате налогов затраты плательщиков не должны быть велики. Однако на практике такие затраты могут даже превышать административные расходы, связанные со сбором налогов, контролем за их уплатой.

Следует признать, что основная часть общих принципов налогообложения нашла свое закрепление в ст. 3 НК РФ "Основные начала законодательства о налогах и сборах". Анализируя ст. 3 НК РФ, мы можем выделить следующие специальные принципы, которые являются обобщающими в системе налогообложения:

Принцип всеобщности и равенства налогообложения;

Принцип законности налогообложения;

Принцип экономического обоснования налогообложения;

Принцип единого экономического пространства налогообложения;

Принцип определенности налогообложения;

Принцип презумпции невиновности;

Принцип соразмерности налогообложения.

Также, исходя из общей теории налогообложения и законодательства о налогах и сборах, можно выделить:

Принцип единства налоговой системы;

Принцип самоначисления;

Принцип справедливости налогообложения.

Принцип всеобщности и равенства налогообложения

Принцип равенства налогообложения означает прежде всего запрет какой-либо дискриминации в налоговой сфере. Речь идет о формально-юридическом равенстве налогоплательщиков перед законом и судом, о равенстве их налогово-правового статуса.

Из требований всеобщности и равенства налогообложения вытекает закрепленный в ст. 56 НК РФ запрет устанавливать налоговые льготы индивидуального характера. Впрочем, налоговые льготы всегда так или иначе противоречат идее формально-юридического равенства.

Принцип законности налогообложения

Правовой институт законности включает две составляющие.

Первая касается сферы правотворчества, где законность состоит в соблюдении законодателем некоторых базовых идей, положений, принципов, требований подготовки, принятия, введения в действие нормативных правовых актов.

Вторая составляющая законности охватывает сферу реализации (применения) права и выражается в неукоснительном выполнении правовых норм всеми участниками правоотношений, включая и государство.

Как подчеркнул КС РФ, наделение законодательного органа конституционными полномочиями устанавливать налоги означает его обязанность самостоятельно реализовывать эти полномочия. Такой порядок представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти. Только закон в силу его определенности, стабильности, особого порядка принятия может предоставить налогоплательщику достоверные данные для исполнения им налоговой повинности. Если существенные элементы налога или сбора устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке. (Постановление КС РФ от 11.11.1997 N 16-П.)

Принцип единства экономического пространства

Конституционные нормы о единстве экономического пространства Российской Федерации получили развитие в п. 4 ст. 3 НК РФ, согласно которому не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие Единое экономическое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.
В своем Постановлении от 21.03.1997 N 5-П Конституционный Суд РФ указал, что установление налогов, нарушающее единство экономического пространства Российской Федерации, запрещается. С этой точки зрения недопустимо как введение региональных налогов, которое может прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств в пределах Единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов. По мнению С.Г. Пепеляева, суть данного принципа состоит не в сосредоточении у федерального центра финансовых полномочий, а в создании единых обязательных стандартов финансовой деятельности, обеспечивающих баланс прав и интересов всех участников финансовых отношений.

Принцип определенности налогообложения

Принцип определенности налогообложения влечет за собой требование формальной определенности права применительно к налоговому законодательству. Согласно ст. 3 НК РФ он включает в себя следующие требования: 1) при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения (п. 6 ст. 3 НК РФ); 2) акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (п. 6 ст. 3 НК РФ); 3) все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов. Хотя до настоящего времени термины "сомнение", "противоречие", "неясность" не получили нормативного определения и носят оценочный характер, в то же время при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, суды используют их при оценке доказательств и применении правовых норм.
Свое продолжение в законодательстве о налогах и сборах принцип презумпции невиновности получил в п. 6 ст. 108 НК РФ, из содержания которого следует, что "неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица".

Принцип соразмерности налогообложения.

Соразмерность налогообложения включает требования: 1) пропорциональности: при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (п. 1 ст. 3 НК РФ); 2) обоснованности: налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными (п. 3 ст. 3 НК РФ); 3) допустимости: недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Принцип самоначисления.

Сущность принципа самоначисления заключается в том, что при налогообложении налогоплательщик сам определяет налогооблагаемую базу, рассчитывает налог и уплачивает его в бюджет, а налоговые органы осуществляют только контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и других обязательных платежей.

Абзац третий утратил силу.

5. Абзацы первый — второй утратили силу.

Комментарий к Ст. 3 НК РФ

Статья 3 НК РФ закрепляет основные принципы налоговой политики в РФ и основы налогового законодательства РФ. Налоговая политика основана на принципах:

конституционном принципе всеобщности налогообложения, в соответствии с которым каждое лицо без каких-либо исключений должно посредством налогов участвовать в финансировании общегосударственных расходов и уплачивать законно установленные налоги и сборы;

принципе равного налогообложения, провозглашающем общеобязательность уплаты налогов и равенство всех плательщиков перед налоговым законом;

принципе соразмерности налогов, устанавливающем прежде всего справедливость и реальную возможность налогоплательщика уплатить налог.

Абзац 1 п. 2 ст. 3 НК РФ устанавливает еще один принцип, на котором основывается налоговая политика РФ, — конституционный принцип, который не допускает нарушения конституционных прав граждан и принципа равенства налогоплательщиков, то есть дискриминацию.

Налоговый кодекс РФ провозглашает принцип, затрагивающий социально-политические аспекты налогообложения, не допускающий дискриминацию налогоплательщиков по политическим, идеологическим, этническим, религиозным и другим признакам.

Абзац 2 п. 2 ст. 3 НК РФ состоит из нормы, затрагивающей экономические аспекты законодательства и провозглашающей принцип, не допускающий установления дифференцированных ставок налогов и сборов либо налоговых льгот в зависимости от форм собственности, гражданства физического лица и места происхождения капитала. В связи с этим, к примеру, введение повышенных ставок налога для частных предприятий по сравнению с государственными или для иностранных граждан по сравнению с российскими недопустимо.

Налоговая политика преследует фискальные и нефискальные цели.

К фискальным целям относится увеличение налоговых поступлений.

К нефискальным целям можно отнести способы государственного управления через механизм налогообложения: дифференцированные ставки налогообложения по субъектам, увеличение состава затрат, относимых на себестоимость, увеличение амортизационных отчислений, введение налоговых льгот, расширение или уменьшение базы налоговых расчетов, альтернативные налоговые обязательства и др.

При этом абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ носит открытый характер, а абз. 2 п. 2 ст. 3 НК РФ, напротив, содержит закрытый (ограниченный) перечень. Таким образом, установление дифференцированных ставок налогов и сборов, а также налоговых льгот в зависимости от других критериев (кроме указанных в абз. 1 п. 2 ст. 3 НК РФ — формы собственности, гражданства физических лиц и места происхождения капитала) вполне допустимо. Так, различные ставки налогов могут устанавливаться законодателем в зависимости от родства лиц (налог на дарение), размеров полученных доходов (подоходный налог), вида реализуемых товаров (НДС), цены иска (государственная пошлина), категорий земель (земельный налог) и т.д. Различные льготы предусматриваются в связи с различием в имущественном положении граждан (подоходный налог), направлений расходования денежных средств (налог на прибыль) и т.д.

Пункт 3 же ст. 3 НК РФ устанавливает же один из принципов налоговой политики Российской Федерации — принцип экономической обоснованности налогообложения конкретным видом налога или принцип экономической обоснованности установления налогов.

Экономическая обоснованность установления налога прежде всего должна быть выражена в эффективности, самоокупаемости налогов, то есть суммы, взимаемые государством по каждому отдельному налогу, должны превышать затраты на его сбор, обслуживание и контроль.

Установление налога не может быть произвольным.

Также при установлении налога должны учитываться последствия как для экономики страны, так и для налогоплательщика.

Пункт 4 ст. 3 НК РФ закрепляет принцип единства экономического пространства Российской Федерации, который не допускает как введение региональных налогов, которое может ограничивать свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств или законную деятельность налогоплательщика в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое позволяет формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других территорий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов.

Таким образом, установление налогов, нарушающих единство экономического пространства России, не допускается. В частности, не допускаются налоги, ограничивающие свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств либо иначе ограничивающие или создающие препятствия законной деятельности хозяйствующих субъектов. Недопустимо установление дополнительных пошлин, сборов или повышенных ставок на товары, происходящие из других регионов страны или вывозимые в другие регионы.

В любом случае, когда в результате установления налога или сбора налогоплательщику экономически невыгодно осуществлять свою деятельность в пределах нескольких регионов, такой налог должен признаваться незаконным.

Пункт 4 ст. 3 НК РФ соответствует ст. 34 Конституции РФ, согласно которой «каждый имеет право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности» .

Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными Налоговым кодексом РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено Налоговым кодексом РФ.

Таким образом, Налоговый кодекс РФ закрепляет принцип налоговой политики РФ — принцип законного установления налогов и сборов, который означает, что если такие платежи и взносы не предусмотрены Налоговым кодексом РФ или введены с нарушением порядка, предусмотренного Налоговым кодексом РФ, то такие платежи и взносы не отвечают вышеуказанному принципу и не могут считаться законными. Следовательно, никто не обязан уплачивать незаконные платежи или взносы.

Однако факт несоответствия закону платежа или взноса, являющегося, по сути, налогом или сбором, должен быть установлен в судебном порядке, и только после этого возможно неисполнение требований нормативного акта, устанавливающего такие налоги или сборы.

Статья 17 НК РФ закрепляет общие условия установления налогов и сборов. При этом налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

объект налогообложения;

налоговая база;

налоговый период;

налоговая ставка;

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

Пункт 6 ст. 3 НК РФ закрепляет принцип удобного налогообложения или ясности норм налогового законодательства, устанавливающий правило, согласно которому налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика, а акты о налогах для него должны быть понятны.

Хотя в п. 6 ст. 3 НК РФ принцип определенности направлен в первую очередь на акты законодательства о налогах и сборах, он должен непосредственно применяться и к нормативным правовым актам исполнительных органов о налогах и сборах. Ведь в соответствии со ст. 4 НК РФ эти акты должны соответствовать законодательству о налогах и сборах.

Во взаимосвязи с п. 6 ст. 3 НК РФ следует рассматривать п. 7 ст. 3 НК РФ. В случае нарушения принципа определенности, ясности норм законодательства о налогах и сборах все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора).

Это имеет непосредственное практическое значение при рассмотрении налоговых споров в судебном порядке.

В соответствии с п. 3 ст. 5 НК РФ, акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Следовательно, п. 7 ст. 3 НК РФ имеет обратную силу.

Налогоплательщики могут применять п. 7 ст. 3 НК РФ для своей защиты в административном или судебном порядке.

Однако одного лишь внутреннего убеждения налогоплательщика о наличии противоречий и неясностей недостаточно, необходимо официальное подтверждение (судебным или иным государственным органом, рассматривающим дело) данного факта как основания для применения п. 7 ст. 3 НК РФ. Но мнение государственных органов также само по себе не является основанием для применения п. 7 ст. 3 НК РФ.

Окончательные ответы на данные вопросы могут быть выработаны в ходе судебной практики применения Налогового кодекса.

Навигация по записям

П. 3 ст. 3 НК РФ закрепляет один из принципов налогового права — так называемый принцип соразмерности налогообложения. В настоящем материале мы постараемся ответить на вопросы, возникающие при применении этого принципа на практике.

Что такое принципы налогового права?

Принципы налогового права и принципы налогообложения — вопросы теории науки налогового права. Первые определяют как основные исходные положения данной правовой отрасли, ее базовые идеи, вторые — как основополагающие, базовые положения, лежащие в основе налоговой системы государства.

С практической точки зрения общие принципы налогообложения относятся к основным гарантиям, установление которых федеральным законом обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека и гражданина, принципов федерализма в РФ (постановление КС РФ от 21.03.1997 № 5-П).

Какие принципы налогообложения закреплены в НК РФ?

Принципам налогообложения посвящена ст. 3 НК РФ. Она именует их основными началами законодательства о налогах, сборах и страховых взносах. Они следующие:

Принцип законности налогообложения (пп. 1 и 5 ст. 3 НК РФ) означает, что мы платим только те налоговые платежи, которые установлены Налоговым кодексом. Если платеж обладает признаками налога, но в кодексе не предусмотрен, либо если нарушен порядок его установления, его взимание незаконно.
Принцип всеобщности и равенства налогообложения (п. 2 ст. 3 НК РФ) сводится к недопущению любой дискриминации, в том числе по социальным, расовым, национальным, религиозным и иных подобным критериям, а также в зависимости от формы собственности, гражданства физлиц или места происхождения капитала.
Принцип соразмерности налогообложения (пп. 1 и 3 ст. 3 НК РФ), прежде всего, требует учета способности налогоплательщика к уплате налога (сбора, взноса), кроме того, закрепляет необходимость экономического основания налоговых платежей и недопустимость их произвольного установления, а также запрет на установление налогов, сборов и взносов, препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав.
Принцип единства налоговой системы РФ (п. 4 ст. 3 НК РФ): не допускается устанавливать налоги, сборы и взносы, нарушающие единое экономическое пространство нашей страны, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение по ней денег или товаров (работ, услуг).
Принцип определенности налогообложения (пп. 6 и 7 ст. 3 НК РФ): при установлении налоговых платежей должны быть определены все элементы налогообложения. Налоговый закон должен быть сформулирован таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, взносы), когда и в каком порядке он должен платить. При этом все неустранимые сомнения, противоречия и неясности должны толковаться в пользу плательщика.

В чем суть принципа соразмерности, установленного в п. 3 ст. 3 НК РФ?

В теории принцип соразмерности разбивается на 3 подпринципа:

1. Пропорциональности налогообложения: при установлении налогового платежа учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

В качестве классического примера учета способности к уплате налога можно привести ЕНВД, размер которого определяется с учетом вида бизнеса, а также может корректироваться в зависимости от условий деятельности.

2. Обоснованности налогообложения: налоги, сборы, взносы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Общий смысл состоит в том, что ни один налоговый платеж не берется с потолка. Для каждого налога характерен свой объект налогообложения, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику. Обязанность по уплате налога возникает только при наличии такого объекта.

3. Допустимости налогообложения: недопустимы налоги, сборы, взносы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

Налоги — это всегда определенное бремя, в том числе некоторое ограничение конституционно закрепленного права собственности. Данный принцип означает запрет на установление чрезмерного налогообложения, требует соразмерности налогов целям государства. Кроме того, его следует учитывать при применении мер налоговой ответственности. Размер налоговых санкций должен отвечать вытекающим из Конституции и ст. 3 НК РФ требованиям о справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба (постановление президиума ВАС РФ от 08.12.2009 № 11019/09).